Nyhetsbrev nr 3/2009 - Skatt

Publisert: 2009-06-19 17:44

Utenlandsk selskap og fritaksmetoden – EF-domstolens avgjørelse i Aberdeen Property Fininvest Alpha

 

Den 18. juni 2009 avsa EF-domstolen dom i en sak (Aberdeen Property Fininvest Alpha, sak C-303/07) som bidrar til vesentlige avklaringer av utenlandske selskapers forhold til fritaksmetoden, både i forhold til kildeskatt og beskatning av utdelinger og gevinster. På bakgrunn av denne dommen kan det fastslås at en rekke uttalelser fra norske skattemyndigheter ikke gir uttrykk for gjeldende norsk skatterett.

 

Bakgrunn

Et utenlandsk selskap som tilsvarer et norsk aksjeselskap eller sammenlignbart selskap er omfattet av fritaksmetoden som subjekt. Videre er aksjeinntekter som norske aksjeselskaper mv. oppebærer fra investering i tilsvarende utenlandsk selskap på nærmere bestemte vilkår omfattet av fritaksmetoden som objekt.  Norske skattemyndigheter har i flere uttalelser gitt anvisning på hva som ligger i kravet til ”tilsvarende” utenlandsk selskap. Av disse uttalelsene fremkommer det at norske skattemyndigheter anser et utenlandsk selskap å tilsvare et norsk aksjeselskap mv. når det utenlandske selskapet;

(i)   er hjemmehørende i et EØS-land i henhold til interne regler og eventuell skatteavtale mellom Norge og bostedslandet,

(ii)  er underlagt alminnelig skatteplikt i bostedslandet,

(iii) kunne vært etablert i Norge i henhold til norsk rett, og

(iv) er reell eier av aksjene (”beneficial owner”) (bare betydning for fritak for kildeskatt)

Vilkårene i (i) og (ii) bygger på Finansdepartements forståelse av mor- og datterselskapsdirektivet (90/435/EEC).

Skattemyndighetenes forståelse av fritaksmetoden innebærer at et utenlandsk selskap etablert i et annet EØS-land som ikke oppfyller vilkårene i (i) til (iv) ovenfor, må betale kildeskatt til Norge ved utdeling fra et norsk aksjeselskap. Videre innebærer det at investering i et slikt utenlandsk selskap ikke er omfattet av fritaksmetoden (og at gevinst/utdeling derfor skal beskattes som alminnelig inntekt med 28 %). BA-HR har lenge hevdet at norske skattemyndigheters forståelse av fritaksmetoden på dette punkt er i strid med de fire friheter og Norges forpliktelser under EØS-avtalen.

 

Aberdeen Property Fininvest Alpha - bakgrunn

EF-domstolen avsa 18. juni 2009 dom i en sak vedrørende det finske skattesystemet og fritak for kildeskatt på utdelinger fra finsk selskap - Aberdeen Property Fininvest Alpha (C-303/07).

Sakens bakgrunn er som følger: Etter finsk skattelovgivning er det ikke kildeskatt på utdelinger til finske selskaper, mens utdelinger til utenlandske selskaper er gjenstand for kildeskatt, med mindre selskapene omfattes av mor- og datterselskapsdirektivet (90/435/EEC). I en forhåndsuttalelse fra finske skattemyndigheter fikk et SICAV-fond i Luxembourg, som eide alle aksjene i et finsk aksjeselskap, ikke medhold i at de hadde krav på fritak for kildeskatt i Finland. Begrunnelsen var at et SICAV-fond ikke omfattes av mor- og datterselskapsdirektivet og at et SICAV-fond ikke betaler skatt i Luxembourg. Videre ble det anført at et SICAV-fond ikke hadde beskyttelse under de fire friheter, siden et SICAV-fond ikke kunne likestilles med et finsk aksjeselskap eller finsk investeringsfond.

Generaladvokaten konkluderte i sin rådgivende uttalelse med at de finske reglene var i strid med etableringsretten. EF-domstolen avgjørelse er i tråd med generaladvokatens standpunkt.

 

EF-domstolens avgjørelse

I likhet med generaladvokaten slår EF-domstolen fast at det ikke har noen betydning at et SICAV-fond ikke er omfattet av mor- og datterselskapsdirektivet, da den nasjonale lovgivningen uansett må være i tråd med de fire friheter. Domstolen ser videre på betydningen av at Finland ikke har en tilsvarende juridisk enhet som et SICAV-fond etablert i Luxembourg, og påpeker at dette ikke kan forsvare en ulik behandling i strid med etableringsfriheten. Domstolen slår også uttrykkelig fast at det forhold at et SICAV-fond ikke betaler skatt i Luxembourg ikke kan begrunne ulik skattemessig behandling av et SICAV-fond og et selskap hjemmehørende i Finland, siden Finland selv har valgt å ikke utøve sin beskatningsrett når utdelingen skjer til et finsk selskap.

På denne bakgrunn konkluderer EF-domstolen med at et SICAV-fond i Luxembourg er sammenlignbart med et finsk aksjeselskap eller investeringsfond, og at den finske lovgivningen om fritak for kildeskatt derfor innebærer en restriksjon i strid med etableringsfriheten. Restriksjonen kunne ikke rettferdiggjøres ut fra allmenne hensyn.

Ettersom det her var snakk om et heleid datterselskap, ble saken avgjort på bakgrunn av reglene om fri etablering. Det fremgår imidlertid av avgjørelsen at resultatet ville bli det samme i forhold til reglene om fri flyt av kapital.

 

Hvilken betydning har EF-domstolens avgjørelse i saken om Aberdeen Property Fininvest Alpha for forståelsen av norske skatteregler?

Selv om en avgjørelse fra EF-domstolen ikke er direkte bindende for Norge, vil slike avgjørelser ha stor vekt ved forståelsen av Norges forpliktelser under EØS-avtalen, og vurdering av om de norske reglene er i samsvar med bestemmelsene om de fire friheter. Dette prinsippet er slått fast i flere saker for Høyesterett.

EF-domstolens avgjørelse i Aberdeen Property-saken viser at de argumenter Finansdepartementet og norske skattemyndigheter har anført i sine uttalelser vedrørende fritaksmetoden og utenlandsk selskap etablert i andre EØS-land ikke er holdbare i forhold til EØS-avtalen. Det fremgår av EF-domstolens avgjørelse at et utenlandsk selskap i et annet EØS-land ikke kan behandles mindre fordelaktig enn et norsk selskap, selv om det utenlandske selskapet;    

(i)   ikke er omfattet av mor- og datterselskapsdirektivet,

(ii)  ikke kunne vært opprettet i Norge i henhold til norske regler, eller

(iii) er fritatt for skatt i etableringslandet.

Som nevnt innledningsvis har BA-HR lenge hevdet at skattemyndighetens forståelse av fritaksmetoden er feil på dette punkt. Etter at EF-domstolen nå har truffet sin avgjørelse i Aberdeen Property-saken, har departementet etter vår oppfatning ingen annen mulighet enn å korrigere de tidligere uttalelsene som er gitt om dette spørsmålet. Slik vi ser det gir disse uttalelsene under enhver omstendighet ikke (lenger) uttrykk for gjeldende norsk skattelovgivning.

På bakgrunn av EF-domstolens avgjørelse kan følgende fastslås:

(i)   Et utenlandsk selskap hjemmehørende i andre EØS-land enn Norge er i utgangspunktet omfattet av fritaket for kildeskatt på utbytte fra norske aksjeselskaper.

(ii)  Et norsk aksjeselskaps investering i selskap hjemmehørende i andre EØS-land enn Norge er omfattet av fritaksmetoden selv om det utenlandske selskapet er fritatt for skatt i bostedslandet.

 

Kravet til reell etablering

For at et utenlandsk selskap omfattet av fritaksmetoden skal kunne kreve fritak for kildeskatt på utdelinger fra norske selskaper må det aktuelle utenlandske selskapet mv. være reelt etablert og drive reell økonomisk aktivitet innenfor EØS. Det samme vilkåret oppstilles for at aksjeinntekter som norske selskaper oppebærer fra investering i selskaper mv. hjemmehørende i lavskatteland innenfor EØS skal være omfattet av fritaksmetoden.

Av bakgrunnen for denne regelen (Cadbury Schweppes-avgjørelsen, C-196/04) fremgår det klart at en etablering må være ”et rent kunstig arrangement rettet mot å omgå nasjonal lovgivning” for at disse begrensningene skal komme til anvendelse. Norske skattemyndigheter har imidlertid lagt til grunn at det avgjørende for hvorvidt et selskap mv. anses reelt etablert og driver reell økonomisk aktivitet er hvorvidt selskapet mv. har en ”rent fysisk tilstedeværelse på et visst og objektivt minimumsnivå”, hvor disposisjon over ansatte, lokaler og anleggsmidler synes å være det avgjørende momentet. Norske skattemyndigheter ser således ikke på om det foreligger et omgåelsesmotiv, som Cadbury Schweppes-avgjørelsen uttrykkelig forutsetter. Det synes derfor tvilsomt om disse uttalelsene kan gis noen generell rekkevidde.

EF-domstolens avgjørelse i Aberdeen Property-saken løser ikke denne problemstillingen. Det er derfor fremdeles en viss usikkerhet om hvordan kravet til reell etablering skal forstås.