Nyhetsbrev nr 5/2010 - Skatt

Publisert: 2010-03-22 13:56

Uflyttingsskatten for fall?

I brev av 10. mars 2010 konkluderer ESA med at den norske utflyttingsskatten for selskaper (gjerne kalt ”exit tax”) er i strid med EØS-avtalen. Dette er første steg i en prosess som kan lede til at Norge må endre regelverket for ”exit tax” for selskaper. En fullstendig opphevelse av skatteplikten i utflyttingssituasjoner virker derimot lite sannsynlig.

1.         Sammendrag

I skatteloven § 10-71 oppstilles skatteplikt for norske selskaper når slike selskaper ”flytter ut”, ved at de enten opphører å være skattemessig hjemmehørende i Norge etter skatteloven eller ved at de blir ansett hjemmehørende i en annen stat etter skatteavtale. Regelen gjelder både aksjeselskaper, allmennaksjeselskaper og SE-selskaper. Etter bestemmelsen har selskapene i slike tilfeller skatteplikt for gevinst (og fradragsrett for tap) på sine eiendeler, som om eiendelene var realisert dagen før utflyttingstidspunktet. Gevinst- eller tapsberegningen skal skje ved at utgangsverdien fastsettes til markedsverdien av eiendelene på utflyttingstidspunktet.

Det har vært reist spørsmål ved om de norske reglene om ”exit tax” er i tråd med EØS-avtalens bestemmelser om fri etableringsrett (artikkel 31 og 34) og fri flyt av kapital (artikkel 40). Spørsmålet har blitt brakt inn for EFTAs overvåkningsorgan ESA, som i brev av 10. mars 2010 konkluderer med at de norske reglene ikke er i tråd med EØS-avtalen. Det verserer samtidig en rekke andre saker om lignende regelverk i andre stater på ulike stadier i EU.

Etter vår oppfatning er det mye som taler for at Norge ikke kan opprettholde ”exit tax” for selskaper i sin nåværende form. Det virker nærliggende at skatteplikten i alle fall gjøres betinget så lenge selskaper flytter til en annen EØS-stat, slik at skatten til Norge ikke må betales før eiendelen faktisk realiseres. I så fall vil utflyttingsskatten for selskaper bli mer lik utflyttingsskatten for fysiske personer etter skatteloven § 10-70.

 

2.         Kort om ESA uttalelse

I uttalelsen datert 10. mars 2010 legger ESA til grunn at det norske regelverket for ”exit tax” både leder til beskatning på et tidligere tidspunkt (før den faktiske realisasjon av eiendelen) og til høyere beskatning (markedsverdien kan være lavere ved faktisk realisasjon av eiendelen) i grenseoverskrivende transaksjoner enn i tilsvarende nasjonale transaksjoner. ESA trekker også frem at selskaper som flytter ut av Norge må gjøre opp gevinst- og tapskonto ved utflyttingen. Videre viser ESA til at praksis etter skattelemperegelverket er at det ikke skjer noen automatisk innvilgelse av skattelempe, samt at det i grenseoverskridende fusjoner bare gis skattelempe for de eiendeler som etter fusjonene har tilknytning til et fast driftssted i Norge.

ESA konkluderer med at det norske regelverket ikke er i tråd med EØS-avtalens bestemmelser om etableringsfrihet og fri flyt av kapital.

I sin korrespondanse med ESA hadde Norge argumentert med at hensynet til å forhindre skatteflukt og uthuling av det norske skattefundamentet begrunnet slike regler i grenseoverskridende transaksjoner. ESA fant at disse argumentene ikke kunne forsvare restriksjonen. Det ble blant annet trukket frem at det norske regelverket oppstilte generell skatteplikt i utflyttingssituasjoner, ikke bare i tilfeller hvor det er fare for skatteunndragelse. Videre fant ESA at hensynet til å beskytte det norske skattefundamentet ikke kunne begrunne tidligere beskatning i grenseoverskridende tilfeller, plikt til å opprettholde et fast driftssted i Norge eller plikt til å stille garantier.

 

3.         Vurdering

Brevet fra ESA innebærer ingen endelig avgjørelse av at det norske regelverket er i strid med EØS-avtalen. Saken vil først være endelig avgjort innenfor EFTA dersom EFTA-domstolen avgjør saken.

Etter vår oppfatning tilsier de beste grunner at skatteloven § 10-71 ikke er i tråd med EØS-avtalen, og at Norge derfor må gjøre tilpasninger i det norske regelverket for ”exit tax”. Aktuelle tilpasninger kan være:

§         Endre regelen slik at det ikke lenger er noen plikt til å betale skatt for gevinst som oppstår allerede ved utflytting. Dette forhindrer sannsynligvis ikke at det foretas beregning av gevinst som først beskattes ved faktisk realisasjon av eiendelen på et senere tidspunkt.

§         Begrensing av skatteplikten slik at gevinst under enhver omstendighet begrenses av det vederlag som faktisk mottas ved realisasjon av eiendelen.

§         Lovfesting av prinsippet som følger av skattelempepraksis om at det gis betalingsutsettelse i tilfeller hvor de aktuelle eiendelene etter utflyttingen er tilknyttet et fast driftssted i Norge.

§         Oppheve skatteplikten på aksjonærens hånd ved transaksjoner som i dag beskattes etter skatteloven § 10-71. For norsk aksjonær vil skatteplikten til Norge bestå uavhengig av om selskapet flytter ut.

Dersom det gjøres slike endringer, vil reglene for ”exit tax” for selskaper bli likere de tilsvarende reglene for privatpersoner.

Finansdepartementet har i januar i år sendt på høring forslag til nye skatteregler for bl.a. grenseoverskridende fusjoner. Forslaget innebærer i hovedsak lovfesting av den praksis som er utviklet av departementet i saker hvor det er søkt om skattelempe i medhold av skatteloven § 11-22 (se vårt nyhetsbrev nr. 1/2010 for en nærmere fremstilling av dette forslaget). Dersom disse forslagene blir vedtatt (og det er det grunn til å tro at de gjør), vil det bidra til å de norske skattereglene blir mer i tråd med bl.a. EUs fusjonsskattedirektiv.

Etter dette forslaget skal skattefritak ved fusjon forutsette at de aktuelle eiendelene etter fusjonen blir værende i Norge gjennom et fast driftssted her (dette kravet følger i dag av skattelempepraksis). Tilsvarende krav fremgår av EUs fusjonsskattedirektiv. Det er imidlertid på det rene at de fire friheter (herunder fri etableringsrett og fri flyt av kapital) kan gå lengre enn direktivene, så det er ikke opplagt at de lovendringer som er foreslått i høringsnotatet vil være tilstrekkelige til å sikre at norske skatteregler ikke strider mot EØS-avtalen.

Det er flere saker om ”exit tax” for selskaper på vei oppover i EU. Den saken som er kommet lengst, er brakt inn for EU-domstolen og gjelder det portugisiske regelverket (C-38/10). Videre har EU-kommisjonen avgitt ”Reasoned Opinion” med samme resultat i saker vedrørende det tilsvarende belgiske, nederlandske og danske regelverket (hvilket innebærer at disse sakene er kommet et steg lenger i prosessen enn den norske saken). Sannsynligvis vil en av disse sakene bli avgjort før saken mot Norge, og vil kunne få stor betydning for Norges sak.

Det kan i denne sammenheng nevnes at EU-kommisjonen har henlagt saken mot Sverige, etter at Sverige fra og med 1. januar 2010 innførte en regel om at utflyttingsskatten ikke forfaller til betaling før de aktuelle eiendelene realiseres dersom selskapet flytter til en annen EØS-stat.

 

4.         Videre behandling av saken

Brevet fra ESA er en såkalt ”Letter of formal notice”. Dette er første ledd i en formell traktatbruddsprosedyre. Gjennom dette brevet ber ESA Norge formelt om å komme med sine kommentarer til ESAs faktiske og rettslige vurderinger innen en frist på to måneder. Det kan ventes at Norge svarer på dette ved å fastholde at regelverket er i tråd med EØS-avtalen. Et alternativ er at Norge velger å endre reglene i tråd med ESAs foreløpige vurderinger, men dette virker lite sannsynlig i denne saken.

Neste steg er at ESA da utgir en ”Reasoned Opinion” basert på de innkomne opplysninger. Denne uttalelsen vil da begrunne hvorfor ESA anser at det foreligger traktatbrudd, og vil innebære et pålegg til Norge om å foreta de nødvendige endringer innen en viss dato (normalt to måneder). Formålet med dette er å unngå at saken går til domstolen. Selv om mange av sakene blir løst på denne måten, vil antagelig Norge ikke bøye av, men fastholde at regelverket ikke strider mot EØS-avtalen. Det kan i så fall ventes at ESA vil bringe saken inn for EFTA-domstolen.

Som nevnt er det flere tilsvarende saker under behandling på ulike nivåer innenfor EU. En endelig avgjørelse i en av disse sakene kan få stor betydning for Norges sak.